Yasal Dayanak ve Kısıtlama Oranı
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca finansman gider kısıtlaması; kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri haricindeki kurumlar vergisi mükelleflerine uygulanır. Bu mükelleflerin işletmede kullandıkları yabancı kaynakların toplamının öz kaynak tutarını aşması halinde, aşan kısma isabet eden finansman giderlerinin yatırım maliyetine eklenen kısımları hariç olmak üzere belirli bir oranı kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider sayılır.
Finansman gider kısıtlaması oranı, 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile sektör ayrımı yapılmaksızın yüzde 10 olarak belirlenmiştir. Düzenleme, 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemlerinden itibaren uygulanmak üzere yürürlüğe konulmuştur.
Uygulamanın usul ve esaslarına açıklık getirmek üzere hazırlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ Taslağı (Seri No: 18), kamuoyundan gelen görüş ve öneriler doğrultusunda güncellenerek 22 Nisan 2021 tarihinde paylaşılmıştır.
Bilanço Tespiti ve Yabancı Kaynak Kapsamı
Gerek geçici vergilendirme dönemlerinde gerekse yıllık dönemde finansman gider kısıtlamasına tabi olunup olunmayacağı, hesap döneminin son günü itibarıyla finansman gider kısıtlaması öncesi Vergi Usul Kanunu'na göre çıkarılacak bilanço esas alınarak tespit edilir.
Taslak metinde yabancı kaynaklar, bilançonun kısa vadeli ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamı olarak ifade edilir. Bu belirlemede borcun yerli veya yabancı kaynaktan temin edilmesi ya da ilişkili veya ilişkisiz kişilerden sağlanması ayrımı yapılmaz; finansal borçlar ile ticari borçlar bir bütün olarak yabancı kaynak toplamına dahil edilir.
Finansman Gideri Sayılan Unsurlar ve Vade Farkı Ayrıştırması
Tebliğ Taslağı uyarınca kısıtlama kapsamındaki finansman gideri; kullanılan yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğan faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı, faktoring kuruluşlarına ödenen iskonto bedelleri ve benzeri adlar altında katlanılan gider ve maliyet unsurlarını kapsar.
Mal ve hizmet alımlarında satış bedelinin bünyesinde vade farkı bulunması durumunda, bilançoda satıcılar ve benzeri hesaplar için mükellef tarafından ayrıca bir finansman gideri tahakkuk ettirilip hesaplanmadığı müddetçe satış bedelinden ayrıştırma yapılmayacağı ve finansman gider kısıtlamasının uygulanmayacağı taslak düzenlemede öngörülmektedir.
Yatırım Maliyeti, Borçlanma Tarihi ve Netleştirme Esasları
Yatırım projelerine ilişkin yapılmakta olan yatırımlar hesabında izlenen tutarlar dahil olmak üzere, ilgili duran varlık kullanılmaya hazır hale gelinceye kadar teşvik belgeli veya belgesiz her türlü amortismana tabi iktisadi kıymet yatırım kapsamında kabul edilir. Bu iktisadi kıymetler için zorunlu olarak veya mükellefin tercihine bağlı şekilde maliyete eklenen yabancı kaynaklara ait gider ve maliyetler finansman gider kısıtlamasına tabi tutulmaz.
Taslak metin uyarınca, ilgili kanun hükmünün yürürlüğe girdiği 1 Ocak 2013 tarihinden önce gerçekleştirilen borçlanmalar uygulama kapsamı dışında tutulur. Kısıtlama hesabında yalnızca 1 Ocak 2013 tarihi ve sonrasında temin edilen finansman hizmetleri ile akdedilen kredi sözleşmelerine bağlı ortaya çıkan giderler dikkate alınır.
Kur farkı işlemlerinde gelir ve gider netleştirmesinin yalnızca aynı yabancı kaynağa ait olması şartıyla yapılabileceği taslakta yer almaktadır. Farklı yabancı kaynaklardan doğan kur farkı gelirleri ile mevduat faizi gibi finansman gelirlerinin gider unsurlarından mahsup edilmesi taslak hükümlerine göre kabul edilmemektedir.
Aynı şirketler topluluğu içinde bir şirket tarafından temin edilerek başka bir grup şirketine aktarılan köprü kredilerde kısıtlamanın, krediyi devralan ve fiilen kullanan şirket tarafından uygulanması gerektiği güncellenen taslakta ifade edilmektedir.
Gider Belgeleri ve Borçlanma Tarihine İlişkin Yargı Yaklaşımı
Danıştay Dördüncü Dairesinin E. 1997/636, K. 1997/3797 sayılı kararında; vadeli işlemlerde gider belgelerinde ayrıca gösterilmese dahi finansman gider kısıtlaması uygulanacağına yönelik tebliğ kuralı ile işletmede kullanılan yabancı kaynakların temin edildiği yılın önemsiz sayılmasına dair düzenleme hukuka uygun bulunmamıştır.
Danıştay 4. Daire, E. 1997/636, K. 1997/3797Kaynağı aç
Finansman gider kısıtlaması oranı nedir ve ne zamandan itibaren uygulanır?
Finansman gider kısıtlaması oranı 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile sektör ayrımı gözetilmeksizin yüzde 10 olarak belirlenmiş olup, 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemlerinde uygulanmaktadır.
Grup içi köprü kredilerde kısıtlama hangi şirket tarafından uygulanır?
Güncellenen tebliğ taslağında öngörülen esasa göre aynı grup bünyesinde temin edilip diğer şirkete devredilen kredilerde kısıtlama, krediyi devralan ve işletmesinde fiilen kullanan şirket tarafından uygulanır.
Kur farkı gelirleri finansman giderlerinden mahsup edilebilir mi?
Güncellenen tebliğ taslağına göre kur farkı gelir ve giderleri yalnızca aynı yabancı kaynağa ait olması kaydıyla netleştirilebilir; farklı kaynaklara ait kur farkı gelirleri veya mevduat faizleri finansman giderlerinden mahsup edilemez.
Hukuki uyarı: Bu içerik genel bilgilendirme amacı taşır; somut olay değerlendirmesi için avukata başvurulmalıdır.
Hazırlayan: Av. Erdal Ersoy